一、管理会计体系——RPA如何驱动企业管理会计转型升级：来自四家案例企业的启示
据《管理会计研究》2020年1-2期，根据财政部于2016年印发的《管理会计基本指引》文件，管理会计通过运用管理会计工具方法，参与单位规划、决策、控制、评价活动并为之提供有用信息，推动单位实现战略规划。该定义表明管理会计既是一个信息系统，也是一个决策支持系统，精髓在于“相关信息适时地提供给相关的人”。RPA以自动化手段帮助企业进行信息收集与整合，将其引入企业势必对管理会计带来正面影响，而A、B、C、D四家企业具体应用RPA的实际案例，向我们清晰展示了RPA影响企业管理会计的具体路径。
（一）A企业：RPA服务于企业内部战略和运营活动，促进企业业财融合
A是一家全球连锁餐饮企业，目前在中国有大约3000家门店，在竞争激烈的中国餐饮市场占有一席之地。由于其业务面向海量个人消费者，最大的痛点是业务灵活多样，需要巨大的人力资源。在这样的背景下，A企业在内部成立了自动化卓越中心团队（ACoE），全面管理机器人项目（RPA项目）的机会发掘、解决方案分析、开发、测试、上线一条龙服务。ACoE团队的业务分析师对运营团队的自动化需求进行评估，并对现有业务流程进行再造，随后开发机器人流程自动化解决方案。A企业为我们提供了RPA具体应用的两个实例：一是在A企业全面引入ERP系统时，RPA嵌入各系统之中帮助A企业完成海量数据在不同系统间的迁移；二是在A企业每年固定的促销节中，RPA通过在微信平台上抓取并测算每分钟微信粉丝反馈量，帮助销售团队准确预测销售潜力。
在A企业中，降低人力成本、达到精益化经营是企业在激烈的餐饮市场竞争中的战略关键，RPA项目不仅通过代替人类的劳动直接降低了企业的人力成本，而且在帮助业务流程标准化的过程中能更好地帮助管理会计人员达到成本控制效果，从而不断提升企业效率，达到精益化运营，配合企业战略的实现。在企业内部战略的实现过程中，RPA为管理会计提供针对战略目标实现的必要信息，使得管理会计对企业战略更具敏感性，提升了服务企业战略的能力。
（二）B企业：RPA加速信息系统整合
B属于资讯科技板块，主营业务有个人电脑及周边设备、智能设备及数据中心等，同时在信息产业内发展多元化业务。企业规模较大，属于行业中的龙头企业。在B企业目前所进行的数字化转型中，RPA项目正是其数字工具中的佼佼者。现阶段B企业的RPA项目首先在IT维护部门展开，IT技术人员需要登录到每个核心系统去执行相关的操作来验证系统的可用性。每个操作过程最多需要1.5个小时。在实施RPA之后，机器人代替IT技术人员的手动操作，可以在15分钟内反馈详细的日志报告。进一步地，B企业将RPA应用在财务部门，财务分析师和业务分析师需要每月从公司的SAP系统中检索数据，整理每个利润中心的收入、成本及费用等，将整理好的数据保留在Excel表格中以便进行下一步合并。整个流程最多需要6.5个小时才能手动完成，但是通过RPA的实施，机器人可以在晚上完成所有工作，将所有数据准备就绪，以便财务和业务人员进一步分析使用。B企业的财务人员认为，通过RPA实施，企业实现跨系统数据访问和多系统数据聚合，使统计的效率提高了3至5倍。由于反馈周期缩短，企业可以更快地响应客户请求，大大提升了客户满意度。
对B企业来说，数字化战略的最终目标是提高客户满意度，RPA作为数字化战略中的一环，能为管理会计提供反映客户满意度的数据，从而帮助管理会计制定解决方案，更好地服务于企业战略目标的实现。
（三）C企业：RPA提升企业流程标准化程度，加强营运过程中的管理控制能力
C企业处于能源板块，主营新能源、清洁能源业务。2017年底在C企业启动的RPA项目旨在帮助企业财务共享平台向全新业务高度转型升级。目前已建成能够执行汇款通知、凭证处理和银行对账的财务机器人，以7×24小时运行、模拟用户操作、高重复执行的特点，通过跨公司、批量处理的方式，在夜间即可完成银行流水下载、来款提醒、系统登录、单据录入、凭证生产及异常暂记等工作，整体效率较人工高3倍以上。
C企业主要使用RPA提高业务处理效率，在搭建机器人流程自动化的过程中，C通过大量调研访谈，提升了业务流程优化和标准化深度。随着RPA的建立，C在供应链采购发票的审核环节明确了附件单据的统一检查标准，以便机器人自动审核发票。可以说是RPA促使企业主动完善管理标准，加强过程管控。同时，RPA自动执行标准流程，提高业务处理速度及准确性，满足企业管控要求。
C企业的实践表明，RPA为企业管理控制带来了便利，主要体现在两个方面。一是RPA的实施要求企业业务流程标准化进一步提升，这样才能配合机器人的运行规则，高标准化使得管理控制更加容易操作。二是，RPA可直接代替人类进行一些操作，提供运营过程中的相关数据信息，满足了管理控制中对某些业务处理速度及准确性的要求。这也说明，RPA可通过加强企业营运过程中的管理控制能力，驱动管理会计转型升级。
（四）D企业：RPA优化资金结算过程，助力企业预算管理活动
D是某省电网企业，以RPA项目开发了智慧财务物资一体机，赋能企业数字化转型，充分利用RPA自动化运行、数据信息安全等优势，依据预先设定的程序与现有用户系统进行交互并完成预期任务，提升效率，促进业务流和数据流的共享融合。具体来看，RPA从四个方面为D企业实现“提质增效、解放人力”的管理效果。一是集成结算系统，深化业财融合。D通过RPA建立结算数据的自动溯源获取，保证数据在结算链条中的准确性、完整性。二是搭建税企互通平台，及时验真、认证发票。打通与税务系统的数据传输通道，实现发票验真、认证与ERP入账同步完成。三是智能精准校核，创新风控模式。RPA建立严密精准的校核关系，避免人工失误，准确率达到100%。四是精准资金日排程数据，提升供应商结算体验。
D企业的财务物资结算一体机，充分展示了RPA对企业现金预算的贡献。该机器结合了RPA技术，优化供应商结算流程，供应商通过该机器仅需简单操作即可完成结算。该机器的使用极大缩短了供应商的回款周期，提升了企业的结算效率。这对D企业而言意味着可以更快速、精准地预测资金状况，从而进行下一步的融资安排，提升了企业现金预算能力和资金管理效率。这也表明，机器人流程自动化可以为企业预测管理活动提供及时、精准的信息支持，提高企业预算管理水平。
二、绩效管理——中国兵装的“三步三结合”EVA分解模式
据《财会月刊》2020年03期，EVA作为一种绩效考核的工具，其作用并不局限于此，它同时也是一种价值管理系统。因此，在实际实施EVA考核的过程中，应对其进行系统设计。而目前对于EVA的实施过程，仍然存在较为极端的理论：唯一论和碎片化。唯一论认为，既然企业决定引入EVA考核指标，就应该废止现行的一切考核指标体系，仅用EVA指标。碎片化是指忽视EVA考核与企业已有的管理手段，包括绩效考核体系的衔接。
中国兵装作为中央直属的特大型国企，在EVA实施过程中将EVA考核分解细化到生产经营的环节中去，创造了“三步三结合”的分解模式，并且与企业的预算管理相结合，有效避免了EVA实施过程中的碎片化。该模式实际上是将EVA考核分解成三步实施：第一步，将EVA初步分解为税后净利润与资本成本，再与各个部门的经营特点相结合，分解出EVA的驱动因素；第二步，将EVA的驱动因素同部门最关键的绩效指标（KPI）相关联，结合部门业务种类、资本规模特点，进一步分解得到关键价值驱动因素；第三步，通过关注关键绩效指标，使得加强日常管理活动更具针对性，进而使得EVA考核转化为对过程的控制，而非仅仅对结果的控制，从而实现企业对于日常经营管理活动的动态追踪。
除此之外，中国兵装在实行EVA考核时，在年度预算编制中强调体现EVA改进效果，要求各企业必须保证正向的EVA改变值和增长的EVA率，为了增强各企业重视力度，中国兵装在编制全面预算的软件中对上述要求进行了强制性设置，即没有满足上述要求的企业将无法上报预算。中国兵装还以全面预算管理为起点，建立了基于EVA的预算管理体系，实现了预算编制与预算执行并重，将EVA的考核从“秋后算账”转变为“过程帮促”，充分体现了EVA在预算编制中的指导意义以及在预算执行中的监控和改进作用。通过分析不难发现，一方面，中国兵装的EVA分解是依据其经营活动单元构成进行的，通过分解出EVA驱动因素从而选择关键性指标，进而使得EVA的驱动因素与企业价值相结合。另一方面，对于EVA的分解并不仅仅局限于财务层面，还将进一步地细分到反映企业生产活动的实际指标上，并将EVA考核同企业的预算机制相结合，通过设置目标EVA方式，使得价值创造的理念贯穿于企业整个业务流程控制。这些措施使得EVA考核方式同企业日常的经营管理建立起密切的联系。
与此同时，EVA作为一种舶来品，我国企业在推行EVA绩效考核时需充分领会EVA的基本理念，避免被动地复制模仿，而是主动地以批判的眼光吸收EVA的精髓，综合考虑企业实际情况进行针对性改进，即：一方面需要结合我国国情进行本土化改造，另一方面需要结合企业实际进行个性化设计。
中国兵装属于军工类企业，在业务性质上具有一定的特殊性，因此他们的EVA考核同一般企业具有较大的不同，更好地体现了本土化改造和个性化设计。中国兵装作为特大型国企，经营的业务具有多元化特征。在具体施行EVA考核时，保军企业和民品企业均需对EVA进行考核，并且在指标权重的分配上也是一致的。但EVA指标的计算方法存在不同，相较而言，军工资产部分的资本成本率较低。在EVA计算中的会计调整事项的设定上，中国兵装对超过基准要求的研发投入进行调整，将其视同为利润总额增加考核利润；对企业在重大基础研究和核心技术领域取得的重大突破进行单项奖励，并尝试引入业绩追溯问责制，通过对前任或前几任企业负责人决策行为对当期业绩的影响进行评价，来追溯奖励其决策行为或追究其决策责任，以此影响企业当期负责人的决策行为，使其致力于长期价值创造能力的培育，更好地发挥EVA考核作用，提升企业价值。
从上述应用经验来看，在资本成本的界定与计量上，我国企业在建立EVA考核体系时可以采用如下做法：不需要对所有的单位都强调全部资本成本概念，对于那些资本结构以股权资本为主、基本依靠自有资金运营的企业，完全可以用股权资本成本来代替全部资本成本，这种处理方式更有利于引导管理层重视股东投入资本的使用，更符合企业的实际情况。此外，对于多元化的企业，不同的业务应当确定不同的资本成本率。在会计调整事项的设定方面，企业的做法应体现长远利益观。对于国有企业而言，应该参考中国兵装的做法，在不违背EVA理念和国资委现行办法的基础上，结合被考核企业的实际情况，合理确定会计调整项目。
三、绩效管理——ABC集团的战略损益表模型
据《中国管理会计》2020年01期，ABC集团作为传统制造业的龙头企业，客户对个性化分布能源方案的呼声愈发高涨，原有的公司战略、组织结构、业务流程和绩效考评均不能完全适应现有市场环境要求，为此，ABC集团在借鉴海尔集团管理经验的基础上，设计出适合自身特色的可操作、可量化、可执行的战略损益表模型。
ABC集团的战略损益表具体包括马队层面、条线层面和个人层面三个层次。
1.马队战略损益表
为了应对市场竞争环境的变化，ABC集团打破原有法人单位的组织结构边界，基于业务相关性，引入马队管理模式，每个马队设置一个马头，并以马队为管理单位作为绩效考核单元，同时，重要部门采取“一马双跨”管理形式。在马队管理模式下管理结构层次同样分为四层，分别为马队层、条线层、部门层、成员层，从上到下层层控制、层层管理。
ABC集团在探索和摸索中建立起集团各马队战略损益表。战略损益表以传统损益表利润数据为起点，基于投入产出匹配原则，通过充分挖掘各马队及其马队之间存货积压、长期应收款项、资产闲置、资产无偿占用等所涉隐性成本或收益，客观反映剩余价值。战略损益表突破了传统利润表中基于会计准则要求而核算的经济内容范围，可以有效、合理地将一些非会计准则范围内的损益事项纳入经济效益评价中，包括未产生既成事实的机会成本、因基于集团效益最大化或政策性倾斜扶持而未产生实质经济业务但需要纳入经济责任的利润或损失，以及因聚焦核心经济责任目标或政策性原因对经济责任主体进行利润或损失豁免等事项。
战略损益表弥补了传统损益表数据用于绩效考核的缺陷，更好地作用于各马队绩效评价，其主要特点体现在三个方面。
首先，以传统损益表利润数据为起点。利润总额是传统利润表综合性最强的一个指标，其计算过程涵盖营业收入、营业成本、税金及附加、三大期间费用等，能综合反映企业所得税税前的经营成果。同时相比于净利润指标，其所得税费用是非自主、可控的支出项目，战略选择利润总额更能客观评价各子公司的经营成果。
其次，战略损益表以价值管理为导向。通过对应收账款、存货、闲置资产等所涉隐性成本的计算，客观、全面地评价子公司的投入产出，促使各公司提高经营资源的利用程度，提升资源利用效率。同时，全面对接公司资产价值管理思路，将体现价值管理需求的定性指标、表外指标纳入并量化，闭环管理以提升资产管理效率和利用率。
最后，突出“一个体系算效益”，践行剩余价值理念。战略损益表涵盖市场销售、资产管理、采购生产、经营回款、风险安全等诸多经营层面，并纳入传统利润表无法体现的未产生既定事实的机会成本或收益。在计算应收账款、存货等各项资源占用所涉资金成本之后，形成剩余收益，真实全面地反映了经营过程中的资源占用成本，客观反映了企业实际经营成果。
2.条线战略损益表
ABC集团在对公司原有组织结构调整和重造的基础上，依据业务和产品结构相似性组建各赛马团队主体。针对创造用户价值的各个马队设计考核指标、构建战略损益表体系，通过绩效实现闭环优化。结合集团整体发展战略及各产业发展实际，将现有的集团马队划分成以市场订单履约为目标的市场型马队和以服务市场订单及公司经营为目标的协同型马队两大类，并在此基础上进一步细分，以形成市场条线、经营条线、研发条线、财务条线等各条线战略损益表。对于市场条线马队的损益表，主要根据为客户创造了多少价值来确定损益；对于研发、经营、财务等条线协同型马队，其损益不仅体现在为客户创造的价值，还要取决于其在为市场型马队提供资源和服务的有效性、及时性，以及在战略、机制、团队建设方面的贡献。
条线马队的战略损益表编制思路如下：首先，将公司战略和经营指标层层分解到马队层面；其次，确认符合战略方向的收入，深入挖掘与战略方向相左的隐性成本；最后，增加客户满意度、投诉率及关键岗位员工留存率等指标，明确内外客户价值与马队损益的关系。以销售条线马队为例，其战略损益表收入项除包含销售合同收入外，还包含超额利润对应的分享收入、合同提前汇款带来的资金收益等内容；成本项除了传统成本费用外，还包含合同回款不及时带来的资金成本损失等，以更加全面准确地评价各马队的实际经营成果。
3.个人战略损益表
每个赛马团队都是以共创共享为价值导向的市场化主体，每个员工都可以通过与赛马团队之间的契约关系和服务关系直接对接客户，为此ABC集团将条线指标层层分解至员工个人，设立了个人战略损益表。以销售人员为例，以往绩效考评体系中，销售人员的大部分指标是考核销量与回款，为此，销售人员可通过降价、增加促销费用、延长收款期、增加库存等措施刺激销量与回款，以提升个人薪酬，而忽略企业盈利和现金流等指标。为此，ABC集团通过对公司、马队层级的战略和经营目标分解，将收入和成本项细化至员工个人战略损益表，明确了销售人员的收入包含合同分解收入、超额收入及合同提前汇款带来的收入，成本项中除了传统成本费用外，还增加了包含违背合同条款成本、合同回款不及时带来的资金占用成本等内容。同时，通过设置客户满意度和订单投诉率等指标，实现客户价值和员工个人损益的直接挂钩，最终使企业的高增值、零库存、客户价值中心等战略目标转化为员工的日常行动。
四、标杆管理——江西移动公司的全面预算标杆管理实践
据《中国管理会计》2020年04期，江西移动公司在实施标杆管理之前，存在预算目标分解不到位，成本费用控制不力，预算考核流于形式等种种问题。为落实低成本高效运营战略，公司从2004年开始将标杆管理引入到全面预算体系中，构建了适合公司业务特点的标杆体系，为衡量公司内部各级单位的成本使用效益和效率，提供了横纵双向比较的标杆指标，同时也为预算编制、分解和执行提供了依据。
（一）江西移动公司将标杆管理引入全面预算的主要内容
1.建立标杆体系
标杆体系的建立工作主要包括建立体系框架和测算标杆值两方面的内容。第一，建立体系框架。由于中国移动各省的管理情况存在一定差异，应当结合自身情况考虑，由财务部门与业务部门共同参与建立标杆体系框架和设定具体标杆。第二，测算标杆值。为保证标杆值的统一性，将由省公司统一取数和测算适用于各分公司、中心的标杆值，由分公司统一取数和测算适用于各区县的标杆值。
2.发布标杆体系
省公司根据集团公司发布的上年度标杆体系，于每年7月发布上年度省内标杆体系，主要内容包括标杆体系和标杆值等。其中标杆值一般包括：各单位自身标杆值、全省均值、组均值、集团均值/中位值/优值等。
3.标杆管理建议反馈
各单位根据省公司统一安排，按年度撰写标杆管理实施报告，并收集标杆实施建议和维护需求，上报省公司。
4.标杆体系维护
省公司根据各单位反馈的建议，结合公司运营环境和管理重点，于每年6月底前完成省内标杆体系的修订和完善。
（二）江西移动公司全面预算标杆管理具体应用模式和应用流程
公司下属各单位高度重视并深入推广标杆应用，在日常运营中建立对标、逐优、改进的闭环管理体系，推动公司精细化管理与低成本高效运营。
1.具体应用模式
第一，预算编制应用。选择动因相关、数据可靠的标杆作为预算编制基础，其他指标作为辅助校验项；并依据横纵向对标，设置标杆合理改善区间，作为资源配置的重要依据，促进成本逐优。
第二，应用于价值分析。针对企业战略要点和经营中的热点、难点问题，公司会设定一些关键管理场景，并对有关指标进行聚类处理。将特定环境下的资源投入指标和运营成果指标关联起来进行分析，从而提供全面、客观的价值分析信息。
第三，应用于绩效评价。围绕业务发展、竞争地位、盈利能力等多个方面，分别设定可比的优秀值，建立起一套绩效评价标准体系，助力于公司下属各单位核心竞争力的确立与保持。
第四，应用于精细化管理。在对标的过程中，公司能够找出资源配置及管控中所存在的问题和差异，并通过进一步分析导致差异产生的特殊环节或具体影响要素，有针对性地提出相应的改进措施，从而实现精细化管理。
第五，进一步实践推广。经由对标分析，提炼出各单位优秀的管理经验及实践经验，进行模板化、案例化处理，形成低成本高效运营的最佳实践和先进案例，并实行进一步推广。
2.应用流程
第一，设立组织结构。江西移动公司是由省公司的财务部来负责和组织全省的成本标杆管理工作，各地市公司财务部负责牵头组织本公司成本标杆管理工作。省公司财务部负责成本标杆体系的总体维护、定期发布成本标杆体系并通报各项指标值、组织成本标杆管理培训；地市公司主要负责按规定报送各项成本动因表。
第二，规范管理流程。总体数据的维护任务由省公司负责，其主要对全省统一取数的指标进行维护，对地市公司按期上报的“成本标杆动因收集表”等数据进行汇总和维护。
第三，建立管理系统。省公司财务部借助财务分析系统对成本标杆体系进行系统实施，有助于提高成本标杆模型的运作效率，达成由地市公司填报动因指标，省公司统一维护科目信息的目标，进一步完成各项指标体系的横、纵向展示。
第四，定期发布信息。省公司财务部将成本标杆指标值作为重要财务业务的指标之一，按季度发布给各地市公司，有利于地市公司更好地开展经营分析工作和成本管理工作。同时，成本标杆在财务分析系统上细分为地市、时间这两个维度进行展示。
第五，信息反馈与控制。开展标杆管理的过程中，公司应充分利用标杆的测量和预警功能，跟踪市场和业务发展变化，及时发现问题、解决问题，积极主动地追求运营效率提升。
五、风险管理——国网山东电力“风险互联”协同管理体系的构建
据《管理会计研究》2020年01期，“风险互联”协同管理是指通过风险间的关联性，协调不同部门、不同管理层级、不同业务条线之间相互配合，对风险进行全链条、全方位的管控，全面提升企业风险防控能力。在此概念的基础上，山东电力全面梳理各专业风险对应的业务流程、风险成因、管控措施以及风险案例等要素，深入分析风险关联性，通过构建通用化风险管控流程、探索真实化风险管理场景、打造数字化风险监控平台、建立风险协同防控新机制，搭建了基于“风险互联”的协同管理体系。
（一）简化与全面谋共存，构建通用化风险管控流程
对于山东电力而言，高度细分的部门及处室业务职责，意味着管理高度专业化，导致业务基础管理壁垒增加，各专业之间的风险管理事务缺乏沟通了解。为充分提升风险管控通用化水平，山东电力以重大风险信息框架为出发点，从易发生风险的关键业务环节入手，在保持全面性、专业性的前提下，对关键业务流程进行简化提炼，绘制了风险管理的模块化流程图。同时，将各个业务环节的命名形象化、具体化、简单化，深入分析各类风险成因，对各个关键业务环节存在的风险进行提示，并明确各类风险基本管理措施，规范业务风险管理。
（二）案例与启示为借鉴，探索真实化风险管理场景
为帮助风险管理人员有效识别风险并及时、准确地进行防控，山东电力充分收集内、外部的风险管理案例，对案例的基本环境、具体成因、防控措施进行归纳、分析、总结，并与公司风险管理流程中的环节、主要管理部门、涉及制度条款进行对应，形成含案例描述、风险成因、责任单位（部门）、涉及环节、违反制度、应对措施以及案例启示为一体的风险管理场景。风险管理人员可通过真实风险管理场景的展示，进一步加深对风险管理的理解，也可通过借鉴风险管理成功案例中的防控措施、失败案例中的经验教训，提升风险识别和管控的准确性、有效性。
（三）信息与预警求突破，打造数字化风险监控平台
为实现风险管理的可视化、数字化，山东电力梳理分析现有的风险管理指标、经营指标、绩效考核指标等，结合实际业务，以国网公司风险分类框架为基础架构，从“风险视角”对指标进行分类和提炼，搭建风控管理报表体系，初步形成数字化风险监控平台。风控管理报表体系主要包含风控管理基本情况表、重大风险关键指标表和各类风控工作开展情况表三大类，从风险管理工作执行情况和风险管控结果两个方面展现公司风险管理工作的全貌，以标准化的图表形式反映公司风险管理工作的演变，以结构化的分析方式查找风险管理薄弱点，锁定风控重点，剖析风险成因和管控方式，适时发布风险提示函，预警风险防范，加强风控工作针对性与目的性。
（四）专业与整体相结合，建立风险协同防控新机制
山东电力在充分考虑各部门职责后，深入进行业务调研，形成统一管控与各部门协同的风险管理模式，绘制风险因果思维导图，明确前端风险及后端风险，并标明主要责任部门，提高风险管理措施执行的有效性。一方面，各风险管理部门在面对具体风险时，根据业务范围内的职责明确风险的预防、应对等措施，并以“风险互联”关系为指导，积极与涉及部门进行沟通，发挥各专业部门的管理优势，对风险发生的各个环节点进行协同管控，达成风险的全流程管理。另一方面，公司风险管理委员会加强对风险的协调管控，明确各专业风险的前后端关联性，对专业风险管理措施进行审核，推出公司整体层面的风险防控计划，并推动落实，进一步加强风险管理的协同效应。
管理会计师CNMA是由财政部直属事业单位北京国家会计学院推出的管理会计证书项目，分为初、中、高三个等级，致力于培养具有国际视野、符合中国国情、具有鲜明中国特色的管理会计师人才。
